Данный обзор проведен выборочным способом на основании рассмотренных в 2018 году судебных дел арбитражных судов Уральского округа, связанных с уплатой и возмещением налога на добавленную стоимость при экспорте.
1) Несоблюдение налогоплательщиком сроков подачи документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, является одной из причин возникновения споров, связанных с уплатой и возмещением НДС при экспорте.
Например, по делу А60 – 7053/2018 Общество с ограниченной ответственностью фирма «РемСтрой» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Свердловской области.
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года. Согласно представленной налоговой декларации налогоплательщиком применена налоговая ставка 0 процентов и исчислена сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, в размере 7 554 рубля. По результатам проверки вынесено решение об отказе в возмещении суммы НДС в сумме 7 554 рубля заявленной к возмещению.
Анализ поступивших документов показал, что общество совершило реализацию товаров в таможенном режиме экспорта. Из сведений, полученных от таможенных органов, установлен факт пропуска срока 180 дней для предоставления документов, подтверждающих экспорт.
Налогоплательщик не представил в инспекцию в установленные сроки документы, подтверждающие помещение товаров под таможенный режим экспорта, что обосновывало бы применение налоговой ставки 0 процентов по поставке товаров на экспорт.
Налоговый орган настаивал на том что, налогоплательщик необоснованно отразил налоговую базу по операциям по реализации товаров, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена, в уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в размере 294 888 руб.
В решении суд указал, что налоговые вычеты по разделу 4 в сумме 7554 руб. заявлены налогоплательщиком необоснованно, так как комплект документов представлен одновременной с уточненной декларацией.
2) В качестве основания для отказа в возмещении НДС при экспорте налоговый орган ссылается на отсутствие документов, подтверждающих налоговые вычеты, что также является причиной возникновения споров.
По делу А60-17353/2017 ООО «АзияПромСнаб» обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015 года.
Суд удовлетворил требования заявителя и признал оспариваемое решение налогового органа недействительным, подтвердив правомерность предъявления Обществом к вычету НДС за указанный период.
Как можно увидеть из материалов дела, Инспекция в ходе камеральной проверки представленных налогоплательщиком вместе с уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015 года документов для подтверждения его права на применение ставки 0 процентов, приняла решение об отказе Обществу в возмещении НДС в сумме 966 327 рублей. и привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Инспекция в своем решении ссылается на то, что в нарушение п.п. 3 и п.п. 4 п.1 ст. 165 НК РФ в представленных ООО «АзияПромСнаб» таможенных декларациях нет отметки таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и отсутствует отметка, подтверждающая вывоз товара за пределы территории Российской Федерации.
Вместе с тем, Федеральной таможенной службой Уральского таможенного управления Екатеринбургской таможни в ответ на запрос налогового органа предоставлены сведения, согласно которым информация о вывозе товаров с территории таможенного союза в Екатеринбургскую таможню не поступала.
В судебном заседании общество предоставило письмо Екатеринбургской таможни, которым таможенные органы подтвердили фактический вывоз товаров, выпущенных Екатеринбургской таможней в соответствии с таможенной процедурой экспорта и вывезенных за пределы Таможенного союза.
При данных обстоятельствах, Суд требования общества удовлетворил и признал недействительным решение налогового органа, сославшись на то, что «все документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, были представлены.
Апелляционная инстанция сочла, что суд неправильно применил нормы материального права, в силу чего им вынесено необоснованное решение, подлежащее отмене.
Суд апелляционной инстанции указал следующее:
Положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров, облагаемых налогом по ставке 0 процентов. Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов.
Налогоплательщик может обратиться в суд только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда им надлежаще соблюдены процедуры, регламентированные законодательством и ему не обеспечено право на возмещение НДС в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.
Суд пояснил, что несоблюдение налогоплательщиком установленной законодательством административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС это не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и не представление в налоговый орган с соответствующей налоговой декларацией полного комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Непредставление налогоплательщиком в налоговый орган документов, подтверждающих вывоз товара в процедуре экспорта, не могло быть устранено их представлением в суд.
В итоге суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что инспекция в ходе налоговой проверки обоснованно пришла к выводу о том, что товар не был вывезен в 4 квартале 2015г. за пределы Российской Федерации. Отказ налогоплательщику в возмещении НДС по внешним операциям обоснован.
3) При реализации продукции как на внутреннем рынке, так и на экспорт организации должны осуществлять раздельный учет сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым в процессе производства и реализации этих видов продукции. Налоговый кодекс Российской Федерации не регламентирует порядок и методологию раздельного учета затрат на товары, используемые при производстве продукции, реализуемой на экспорт и по внутреннему рынку. Не установлен такой порядок и иными законодательными актами, а также нормативными актами по бухгалтерскому учету, что свою очередь служит дополнительным фактором возникновения споров налогоплательщиков с налоговым органом.
По делу А60-36943/2017 общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа (Инспекции), принятого по результатам камеральной проверки уточненной декларации Общества по НДС за отчетный период.
В результате проверки инспекция приняла решение об отказе обществу в возмещении из бюджета суммы НДС в размере 2 144 320 рублей.
Инспекцией был сделан вывод о неправомерном применение обществом налоговых вычетов в сумме 2 144 320 рублей, что привело к завышению суммы НДС, заявленной к возмещению из бюджета в указанном размере.
В рамках проверки налоговым органом установлено, что в первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за отчетный период «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» заявлена сумма налоговых вычетов в размере 106 917 543 рубля. В уточненной налоговой декларации за указанный налоговый период, сумма вычетов увеличена на 2 102 692 рубля и составила 109 020 235 рублей.
Общество обосновывало увеличение суммы вычетов на 2 102 692 рубля в связи с программной ошибкой, в отчетном периоде сумма вычетов по НДС в размере 2 102 692 рубля была отражена в бухгалтерском учете по счету 68.04, но при этом не отражена в книге покупок. При выявлении ошибки, обществом представлен дополнительный лист к книге покупок за отчетный период. В дополнительном листе отражены остатки незадекларированного вычета по НДС в размере 2 102 692 рубля, которые должны были отразиться при формировании книги покупок за отчетный период.
Общество настаивало на том что, счета-фактуры по товарам (работам, услугам), которые используются и для облагаемых, и для не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, регистрируются в книге покупок только на ту сумму налога, которая может быть предъявлена к вычету в данном налоговом периоде на основании расчета, произведенного согласно утвержденной учетной политике организации, и данных раздельного учета.
В подтверждение правомерности отражения в уточненной декларации по НДС за отчетный период налоговых вычетов в размере 2 102 692 рубля, общество представило в налоговый орган дополнительные документы.
Суд требования общества не удовлетворил, сославшись на то что, доказательств того, что по счету 68 Обществом отражен остаток НДС именно, по указанным счетам-фактурам, налогоплательщик не предоставил. Также какого-либо документального подтверждения по суммам НДС, участвующим в расчете остатка незадекларированного вычета по НДС в размере 2 102 692 рубля, налогоплательщиком ни ранее, ни с жалобой не предоставил.
В соответствии с учетной политикой налогоплательщика, утвержденной Приказом общества, ведется раздельный учет по товарам, реализуемым на внутренний рынок и на экспорт. Сумма налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям (работам, услугам), распределяется на внутренний рынок и экспорт пропорционально коэффициенту экспорта.
Коэффициент экспорта рассчитывается как соотношение выручки от продажи продукции на экспорт в отчетном периоде и облагаемой по ставке 0 процентов, к общей сумме выручки от продажи всей продукции, реализованной в текущем налоговом периоде и облагаемой НДС.
При расчете обществом «экспортного НДС» за отчетный период, фактически коэффициент экспорта составил 32,18 процентов. Соответственно коэффициент для входного НДС по реализации на внутренний рынок составил 67,82 процентов. При этом налогоплательщик указывает, что уточненный расчет входного НДС за отчетный период не производился, экспортный коэффициент не пересчитывался, поскольку за отчетный период общество не получало корректировочные счета-фактуры, которые могли бы повлиять на изменение расчета экспортного НДС и его коэффициента.
Поскольку процент распределения входного НДС не изменился, отсутствуют основания для увеличения суммы НДС в книге покупок за отчетный период. Соответственно, отсутствуют основания увеличения налоговых вычетов по НДС в уточненной декларации по НДС отчетный период года на сумму 2 102 692 рубля. Представленные налогоплательщиком документы не могут подтверждать право налогоплательщика на применение налоговых вычетов, в силу прямого указания п. 2 ст. 172 НК РФ. При этом доказательств того, что по счету 68.04 «НДС» налогоплательщиком отражен остаток НДС именно по указанным счетам фактурам, налогоплательщиком не представлено. Не представлено документального подтверждения по суммам НДС, участвующим в расчете остатка незадекларированного вычета по НДС в размере 2 102 692 руб., а также документально не подтвержден факт программной ошибки при заполнении книги покупок и дополнительного листа.
4) Из судебной практики усматривается, что налоговый орган при принятии решения об отказе в возмещении экспортного НДС во многих случаях ссылается в качестве дополнительного основания на «недобросовестность налогоплательщика». Кроме того, налоговый орган не представляет необходимых и достаточных доказательств наличия в действиях налогоплательщика и его контрагентов согласованности действий, направленных на незаконное изъятие из бюджета сумм НДС при совершении сделок. В результате исследования доказательств суды отклоняют ссылку налогового органа на совокупность признаков недобросовестности налогоплательщика, имевшего, по мнению Инспекции, своей целью неправомерное получение НДС из бюджета.
Так, по делу № А76-1964/2018 ООО «ТехЭкспорт» обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции о привлечении ООО «ТехЭкспорт» к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что контрагентом заявителя — ООО «Втормет-Регион» создана схема с использованием взаимосвязанных и подконтрольных организаций с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения суммы НДС из федерального бюджета.
Свои выводы инспекция основывает на том что, ООО «Втормет-Регион», как производителю вторичного алюминиевого сплава, реализация в режиме экспорта без участия технических организаций не имела бы экономического смысла, являясь производителем спорной продукции, имеет низкую налоговую нагрузку в результате отражения взаимоотношений с контрагентами сомнительного характера для уменьшения налоговых обязательств по НДС. ООО «ТехЭкспорт» было создано в другом регионе для подтверждения права на получение возмещения НДС из бюджета при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов и фактически не находится по месту регистрации.
Налоговый орган настаивал, что взаимоотношения заявителя с контрагентами указывают на умышленные действия руководителя Общества, а также на то, что данные сделки направлены только на возмещение НДС из бюджета.
В свою очередь заявитель с решением налогового органа не согласился и считает его не законным. В подтверждение своей позиции указывал на то, что он действовал с должной осмотрительностью и осторожностью при выборе контрагентов. На момент заключения договоров поставки, контрагенты являлись действующими юридическими лицами, находящимися по юридическому адресу, не состоящие в процессе реорганизации или ликвидации, в отношении которых не имелось судебных дел и возбужденных исполнительных производств. По мнению Заявителя, ООО «ТехЭкспорт» осуществляло реальную экономическую деятельность, заключенные сделки реально исполнялись. Инспекция не правомерно пришла к выводу о том, что Общество не находилось по адресу, заявленному при регистрации. При этом сам по себе факт нахождения или не нахождения организации по адресу регистрации не влияет на реальность хозяйственных операций ею осуществляемых.
Суд требования заявителя удовлетворил, указав в своем решении, что налоговым органом не доказан факт наличия со стороны заявителя действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды по НДС. В оспариваемом решении все доводы налогового органа по существу сводятся к тому, что именно ООО «Втормет-Регион» является лицом, получившим налоговую выгоду. При чем в подтверждение подобных выводов приводит инспекция только свои предположения относительно того – как было бы выгоднее ООО «Втормет-Регион» осуществлять реализацию произведенного товара. Каких-либо доказательств относительно того, что ООО «Втормет-Регион» и ООО «НТК Металл» отражали в документах бухгалтерского и налогового учета недостоверные или несуществующие операции, налоговым органом не предоставлено.
Список литературы
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.11.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 27.12.2019) // Собрание законодательства РФ. — 07.08.2000. — № 32. — ст. 3340.
- Решение Арбитражного суда Свердловской области от 07 мая 2018 г. По делу № А60-7053/2018 «По иску
ООО фирма «РемСтрой» к к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Свердловской области, к Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области //
http://kad.arbitr.ru/Card/b2b39399-8977-464d-834a-3a61a54ce15b - Решение Арбитражного суда Свердловской области от 07 июля 2017 г. По делу № А60-17353/2017 «По иску
ООО «Азияпромснаб» к Межрайонной ИФНС России № 30 по Свердловской области //
http://kad.arbitr.ru/Card/4938a045-5188-4035-8ba5-fb5e2f823ab4 - Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда № 17АП-12810/2017-АК от 9 октября 2017 года по Делу № А60-17353/2017 «По иску
ООО «Азияпромснаб» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по Свердловской области» //
http://kad.arbitr.ru/Card/4938a045-5188-4035-8ba5-fb5e2f823ab4 - Постановление Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» // «Вестник ВАС РФ», N 2, февраль, 2008,
- Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 октября 2017 г. По делу № А60-36943/2017 «По иску Акционерного общества «Уральская фольга» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Свердловской области» //
http://kad.arbitr.ru/Card/d7c2b25e-a84a-4de8-a236-35f49877404e - Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 октября 2017 г. По делу № А60-36943/2017 «По иску
ООО «ТехЭкспорт» к
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области» //
http://kad.arbitr.ru/Card/2ac45a49-ab4d-4b06-9f0e-488696f14077
