Особенности учета расходов на освоение природных ресурсов

Features of accounting of expenses on development of natural resources

Наиболее прибыльной отраслью отечественной экономики является добыча полезных ископаемых, включающую в себя субъекты, осуществляющие геологоразведку и поиск месторождений.

Для эффективного функционирования предприятий геологоразведки в краткосрочной и долгосрочной перспективе, немаловажным является успешное формирование системы учета затрат.

С точки зрения теории и практики, система бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в добывающей отрасли определена законодательством, однако на сегодняшний день существует недостаточность нормативной базы в методологии бухгалтерского учета затрат в части геологоразведочной деятельности.

В настоящий момент единственное Положение по ведению бухгалтерского учета 24/11 «Учет затрат на освоение природных ресурсов» регулирует вопросы учета затрат в институциональных субъектах геологоразведки, которое применяется до документального подтверждения коммерческой целесообразности добычи. Российские предприятия вынуждены руководствоваться общими принципами учета, закрепленными в различных ПБУ, методическими рекомендациями в соответствующей отрасли и правилами налогового учета. Отсутствует конкретный регламентированный перечень расходов на освоение природных ресурсов, в связи с чем, решением данной проблемы занимаются сами хозяйствующие субъекты. Себестоимость продукции определяется спецификой добычи организации, отражаемой в отраслевых методических указаниях.

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» используется для признания расходов на этапах разведки и оценки полезных ископаемых. Затраты произведенные на нескольких участках учитываются отдельно по каждому участку недр. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены этапы работ, и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке:

1) Расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, включаются равномерно в течение 12 месяцев;

2) В течение двух лет в расходы включаются затраты на рекультивацию и подготовку территории.

Расходы на приобретение работ (услуг), геологической и иной информации у третьих лиц, а также расходы на самостоятельное проведение работ по освоению природных ресурсов принимаются для целей налогообложения в сумме фактических затрат.[1]

Налогоплательщик признает расходы от осуществления деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на НММ углеводородного сырья, в том налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, но также не ранее даты выделения на данном участке недр углеводородного сырья либо в случаях, предусмотренных п. 8 ст. 261 НК РФ, даты принятия налогоплательщиком решения о завершении работ по освоению природных ресурсов либо их части на указанном участке недр или о полном прекращении работ на участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам.[1]

В настоящий момент преодоление различий и сближение РСБУ и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) стала приоритетной. Поэтому очень актуальна тема о переходе Российских организаций на МСФО. Вышеназванные причины обуславливают актуальность вопроса развития методологии учета затрат в геологоразведочной отрасли, в условиях перехода на международные стандарты.

Поисковые затраты являются важнейшей частью ПБУ 24/2011, дефиницией которых являются расходы на геологоразведочные и оценочные работы. Способ распределения поисковых затрат должен быть отражен в учетной политике институционального субъекта геологоразведки. Правоустанавливающим документом для признания затрат на освоение природных ресурсов является лицензия на пользование недрами, которая всегда относится к определенному участку недр Поисковые активы определяются как часть затрат организации, сформировавшихся в ходе работ по исследованию месторождений запасов полезных ископаемых на предмет целесообразности их добычи.[4]

Средства на поисковые и оценочные мероприятия состоят из двух элементов, отсюда принятое деление активов на 2 группы. Материальные, к ним относятся инженерные сооружения, специальное оборудование, различные транспортные средства. И нематериальные: лицензия, геологические сведения, отчет о коммерческой целесообразности.

Поисковые затраты являются открытыми по ПБУ 24/11 и IFRS 6, но отличием служит включение в себестоимость оценочных обязательств рекультивации земель и охраны окружающей среды.[5]

Поисковые активы учитываются в составе внеоборотных активов, учет ведется по счету 08, к которому открываются субсчета по вложениям в поисковые активы, материальным и нематериальным поисковым активам:

1) 08.9 “Вложения в поисковые активы”;

2) 08.10 “Материальные поисковые активы”;

3) 08.11 “Нематериальные поисковые активы”.[7]

По строке “Материальные поисковые активы” отражаются затраты на геологоразведку, оценки и поиск полезных ископаемых на легитимном предприятию участке. К таким затратам относятся сооружения, оборудование и транспортные средства, используемые в процессе поиска и разведки, учитываемые как основные средства.

Геодезическая информация, результаты оценки и разведки, такие нематериальные поисковые единицы следует учитывать аналогично нематериальным активам.

Ниже рассмотрена подробная корреспонденция счетов (таблица1).

 

Таблица 1 - Корреспонденция счетов при учете поисковых затрат.

 

Дебет

Кредит

Операция

08.9

10, 20, 23 и т.д.

Формирование первоначальной стоимости поискового актива.

08.10

08

Поисковый актив принят к учету.

20,23,25,26

68

Начисление платы за пользование водными объектами/негативное воздействие на окружающую среду.

68

51

Перечисление платы за пользование водными объектами/негативное воздействие на окружающую среду.

91.2

08.М(Н)ПА

Признание убытка от обесценения поисковых активов.

02.А

91.1

Корректировка амортизации обесцененного поискового актива.

23

02.АПА

Начислена амортизация поисковых активов.

02.АПА

08.М(Н)ПА

Амортизация списана на уменьшение первоначальной стоимости поисковых активов.

91.”Нерентабельная добыча”

08.М(Н)ПА

Списание на финансовый результат поисковых активов.

 

Процедура обесценения поисковых активов по российским стандартам идентична международным, и происходит при наличии одного из четырех признаков, согласно списку. При наличии признаков обесценения изменение стоимости поисковых активов учитывается в соответствии с IFRS 6 и IAS 36, при котором любой убыток от обесценения признается в качестве расхода.[2,3]

Амортизация и переоценка поисковых активов происходит так же, как НМА и ОС, открывается субсчет к счету 02 “Амортизация поисковых активов”, регламентируется на уровне учетной политики. Амортизационные отчисления включаются в состав затрат по геологоразведочным работам.[4]

После подтверждения коммерческой целесообразности добычи, поисковые активы переводятся в состав ОС и НМА по остаточной стоимости. Если деятельность по добыче полезных ископаемых признана нерентабельной, то затраты на поисковые активы списываются на 91 счёт.

В данной статье были охарактеризованы теоретические аспекты особенностей учета затрат на освоение природных ресурсов. Необходимо констатировать, что принятие ПБУ 24/2011 урегулировало многие проблемы учета поисковых затрат, но оставляет для организации большой выбор при формировании учетной политики.

 

Список литературы

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации: [федер. закон от 31 июля 1998 года N 146 - ФЗ (ред. от 28.12.2016) (Часть первая); федер. закон от 5 августа 2000 года N 117 - ФЗ (ред. от 28.12.2016) (Часть вторая)]
  2. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»: [введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160 н]
  3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 36 "Обесценение активов" [введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н]
  4. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (ПБУ 24/2011)" [утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2011 N 125н]
  5. Попов А.Ю. Особенности бухгалтерского учета поисковых активов // Известия УрГЭУ. 2013. №5
  6. Харченко О.Н., Белоногов А.Н. Бухгалтерский учет затрат на разведку и оценку полезных ископаемых / 2019 монография
  7. Медведев М.Ю. ПБУ 24/2011 «Учет затрат на основе природных ресурсов». Актуальный комментарий. М.: Изд-во ДКМ Пресс, 2012. 243 с.