ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА И ИХ ИЗНОС В СИСТЕМЕ БУХГАЛТЕРСКОГО И ЕГО СОСТАВНОЙ ЧАСТИ – НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Производственно-хозяйственная деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных средств — средств труда.     

Рациональное использование основных средств и производственных мощностей организации способствует улучшению технико-экономических показателей производства, в том числе увеличению выпуска продукции, снижению ее себестоимости и трудоемкости изготовления продукции (работ, услуг). [1. с. 56].

При исследовании вопросов учета основных средств и их амортизации, особую значимость имеет раскрытие их экономического содержания и изучение вопросов точности расчета и распределения амортизации. [2. с. 14]

Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) «Основные средства — это средства используемые в производстве продукции (выполнении работ или оказании услуг), либо для управленческих нужд организации; используются в течение длительного времени (свыше 12 месяцев); не предназначены для продажи; приносят организации экономическую выгоду (доход) в будущем» [3. с. 36].

В этом определении активов смущают два момента – использование для «управленческих нужд» и «приносят экономическую выгоду (доход) в будущем.

Что касается первого момента, если указываем основные средства не только производственные, но и общепроизводственного и общехозяйственного назначения отдельно «использование для управленческих нужд» - то правомерно добавлять группу основных средств внепроизводственной сферы (столовые, буфеты, мастерские, культура, спорт и др.). и используемые основные средства в расходах «будущего периода».

Причем последние включаются в себестоимость продукции в установленном порядке.

 На наш взгляд этот абзац следовало бы писать; - используемые в производственно – хозяйственной деятельности, что подчеркивает их применение во всех производственных и непроизводственных сферах.

Порядок начисления амортизации и его включение с себестоимость продукции, работ, услуг отражен в соответствующих ПБУ методических указаниях, инструкциях и т. д.

Что касается второго момента, основные средства сами по себе доход не приносят.  Как писали теоретики ранее, они видоизменяют предметы труда, придавая им новую потребительную стоимость через применение третьего компонента производства – труд человека.  Поэтому следовало бы и этот абзац определения основных средств заканчивать, как и раньше; - переносят свою стоимость на готовую продукцию, работы услуги частями, через амортизацию и эта доля возмещается предприятию в составе выручки от продаж продукции, товаров, услуг. 

 Как известно, учет амортизации основных средств ведется на специальном счете 02 «Амор­ти­за­ция ос­нов­ных средств». Амор­ти­за­ция основных средств есть процесс си­сте­ма­ти­че­ского спи­са­ния доли их стоимости   в те­че­ние срока по­лез­но­го ис­поль­зо­ва­ния вырабатываемую продукцию (работы, услуги). Счет пассивный. На кредите этого счета учитывают начисленную амортизацию по сосновым средства. По дебету списывают стоимость выбывших средств по причине физического или морального износа, в результате продаж и сумму износа их на данный момент и т. д. [4. cт 122]

Основанием для начисления амортизации является специальный расчет, называемый в бухгалтерском учете «Ведомость амортизации ОС».

Составляется один раз в год, с корректированием суммы в последующем на стоимость поступления или выбытия основных средств, стоимость переоценки.

Не менее важен по­ка­за­тель амор­ти­за­ции основных средств для от­че­та о фи­нан­со­вых ре­зуль­та­тах. Имен­но бла­го­да­ря амор­ти­за­ции основных средств вы­пол­ня­ет­ся пра­ви­ло со­от­вет­ствия до­хо­дов и рас­хо­дов, о ко­то­ром го­во­рит­ся в «рас­ход­ном» ПБУ 10/99 п. 19. Такой же прин­цип есть в Кон­цеп­ции со­став­ле­ния и пред­став­ле­ния фи­нан­со­вой от­чет­но­сти (Frame­work for the Pre­pa­ra­ti­on and Pre­sen­ta­ti­on of Fi­nan­ci­al Sta­te­ments, далее — Кон­цеп­ция МСФО).       

  В Кон­цеп­ции МСФО, в от­ли­чие от ПБУ 10/99, прямо го­во­рит­ся, что со­от­вет­ствие до­хо­дов и рас­хо­дов до­сти­га­ет­ся имен­но за счет ме­ха­низ­ма амор­ти­за­ции ак­ти­вов. Тем самым по­лу­чен­ная вы­руч­ка умень­ша­ет­ся на часть сто­и­мо­сти ОС, ко­то­рое ее «за­ра­бо­та­ло». О амортизации НМА пока речь не ведется.

 При вы­бо­ре спо­со­ба на­чис­ле­ния амор­ти­за­ции в бухгалтерском у­че­те нужно при­ни­мать во вни­ма­ние вли­я­ние амор­ти­за­ции на от­чет­ность. Чем лучше спо­соб на­чис­ле­ния амор­ти­за­ции от­ра­жа­ет про­цесс «во­пло­ще­ния» ОС в до­хо­ды ор­га­ни­за­ции, тем до­сто­вер­нее будет и сто­и­мость ОС в ба­лан­се, и се­бе­сто­и­мость про­даж (а зна­чит, и при­быль) в от­че­те о фи­нан­со­вых ре­зуль­та­тах.

Порядок начисления амортизации, определение суммы по каждому объекту основных средств описан во всех учебниках, методических указаниях ПБУ и т. д. [5. с 87.]

Не вдаваясь в эти подробности остановимся на вопросах расхождения   бухгалтерского и налогового учета и основных средств, и их амортизации.

Различия налогового и бухгалтерского учета обусловлены тем, что их регламентируют разные нормативные документы.

Налоговый кодекс РФ определяет свои критерии отнесения объектов к основным средствам. В НК РФ минимальная стоимость в 2019 году установлена в размере ста тысяч рублей. [5. c. 141 ]

Но не только лимит в 2019 году определяет различия. Они проявляются в целях каждой из систем учета:

Налоговый учет определяет базу налогообложения. Правомерно ли это?

Налоговый кодекс должен определять базу налогообложения, а не налоговый учет.

Бухгалтерский учет позволяет судить об эффективности деятельности коммерческой организации. При таком подходе к бухгалтерскому учету получается, что это предмет суждения об эффективности чего - либо.

Тогда давайте припишем учетные функции каким - либо другим видам, как стараемся это сделать в последнее время, придумывая то управленческий, то налоговый учеты. Можно предусмотреть и фондовый учет. Бухгалтерский учет оперирует понятиями и четко учитывает формирование и использование фондов в соответствии с законодательством. Уставный капитал, добавочный капитал, резервный фонд и другие, если рассматривать и с точки зрения оценки капитала являются фондами. 

«Расхождения налогового и бухгалтерского подходов к учету – тема отдельного подробного исследования. Полностью их устранить в ближайшее время вряд ли удастся, однако работа в направлении сближения постоянно ведется.»  отмечают некоторые авторы в своих статьях [2. с. 6].

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете установлен стоимостной критерий, равный 40000 рублей за единицу. В учетной политике в целях бухгалтерского учета написано, что этот критерий может быть понижен.

Согласно ПБУ 6/01 они учитываются в составе основных средств, поскольку действует еще один критерий определения основных средств - срок службы, который должен превышать 12 месяцев.

В Приказе Минфина от 31.10.2000 № 94н отмечено, что при желании все объекты, признанные основными средствами, могут учитываться на счет 01 «Основные средства» независимо от их стоимости.

Такие допущения критерий оценки основных средств для отнесения объектов к основным средствам может привести к отрицательным последствиям. Как минимум, могут быть списаны многие объекты, скажем, относящиеся к оргтехнике под видом их порчи. А в последнее время чуть ли не каждое рабочее место обеспечено ею, в виде компьютерного обеспечения проектирования, прогнозирования, бухгалтерского учета и т. д., каждая из которых стоит от 60000 рублей и выше.

До, так называемых, нулевых годов для объектов малой стоимости (до установленного лимита), но превышающий срок службы 12 месяцев был предусмотрен такой порядок: списание производилось в пределах 50 % стоимости таких средств в момент передачи их в эксплуатацию, на основании накладных. А остальная часть списывалась в момент окончательного их списания, согласно Акта на их списание. В то же время в учете надо было отразить поступление пригодных к использованию материалов по накладной от их ликвидации. Учитывались такие средства в составе МПЗ, на специальных субсчетах.

Понижение порога стоимости основных средств ниже 40000 рублей должно приводить к изменению системы их учета.

Основные средства стоимостью менее 100000 рублей в налоговом учете не являются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ).

 Строго говоря, имущество стоимостью не более 100 000 рублей для целей налогового учета вообще не признается основными средствами (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Основные средства свыше 100000 в 2019 году признаются амортизируемыми, а потому единовременно списать дорогостоящие основные средства в налоговом учете нельзя.

А как быть с основными средствами стоимостью от 40001 и до 99999 рублей? 

Во-первых, какая логическая схема вложена в этот вид учета с расхожими критериями оценки и порядка начисления амортизации, если владельцем этого имущества является субъект производственной деятельности, и он вправе решать вопросы и оценки основных средств (стоимость приобретения плюс расходы на доставку, установку и т. д.), и начисления амортизации по ним в соответствии с действующими инструкциями?

Во-вторых, инструкции, положения, кодексы и другие нормативные акты по учету основных средств и амортизации должны быть едины для всех видов учета, тем более и управленческий учет, и налоговый учет может базироваться только на системах и методических основах бухгалтерского учета.

В условиях перехода бухгалтерии на автоматизированную форму, с едиными системами учета и калькулирования себестоимости, вообще отсутствуют сами по себе последние два вида учета.

Программа 1С «Бухгалтерия» на основании вводимых типовых документов по кассе, банку, расчетным операциям (счета-фактуры, товарно-транспортные накладные), авансовым отчетам, основным средствам и др., а также документам бухгалтерского оформления, (при списании косвенных и так называемых условно – постоянных расходов, расчете финансовых результатов, налогов и других расчетов) происходит автоматические процессы, которые формируют все виды отчетности.

 Некоторые корректировки бухгалтер проводит в ручном режиме.

Из изложенного следует, что соответствующие органы (Минфин, Росбанк, органы статистики) должны вести работу по устранению двойственности оценки основных средств и их учета, разночтения   методов начисления амортизации по ним.

 

Использованные источники:

 

  1. Российская Федерация. Приказ. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) [Электронный ресурс]: № 26н: принят Министерством финансов РФ 30.03.2001 (ред. от 16.05.2016)
  2. Бухгалтерский учет – журнал № 3 1999 с.14
  3. Касьянова Г. Ю. Амортизация основных средств: бухгалтерская и налоговая / Касьянова Г. Ю. М.: АБАК, 2014. 144 с.
  4. Сапожникова Н. Г. Бухгалтерский учет / Сапожникова Н. Г. - М. КноРус, 2016, 452 с.
  5. Основные средства: организация бухгалтерского и налогового учёта: Практическое руководство/Под общей ред. В.В. Семенихина. - 2-е изд., испр. и доп. - М.: Изд-во Эксмо, 2006. - 208с.